Mit kell tudnunk a Kft-vel és a Zrt-vel kapcsolatos könyvelési sajátosságokról?
A Kft és a Zrt könyvelési sajátosságaival kapcsolatosan az alábbi dolgokat emelnénk ki:
- konszolidált beszámoló,
- kapcsolt vállalkozások kérdésköre
- transzferár és a szokásos piaci ár fogalma,
- illetőleg IFRS-ek.
Ezek teszik igazán egyedivé és érdekessé a Kft és a Zrt működését. Abban az esetben, ha ezen kérdéskörök nem merülnek fel, úgy a könyvelésük szinte megegyezik a Bt könyvelésével, azaz kettős könyvelésük van, éves vagy egyszerűsített éves beszámoló készítésére kötelezettek, tehát ott túl nagy eltéréseket nem találunk. Ezért inkább a fent felsorolt témákra helyeznénk most a hangsúlyt.
Mit kell tudnunk a konszolidált beszámolóról?
A konszolidált beszámoló lényege, hogy az önállóan bejegyzett, de gazdaságilag egymással szoros kapcsolatban álló, egymásra ható vállalkozások együttes vagyoni, pénzügyi és jövedelmei helyzetét úgy mutassa be, mintha azok egyetlen cégként tevékenykednének.
A konszolidált beszámoló készítésére vonatkozó értékhatárokat a számvitelről szóló törvény rögzíti, illetve az összevont (konszolidált) beszámoló készítésének részletes szabályait ezen törvény hatodik fejezete tartalmazza.
A konszolidált beszámoló határértékei az alábbiak:
- mérlegfőösszeg 6.000,- millió forint
- éves nettó árbevétel 12.000,- millió forint
- átlagos létszám 250 fő.
A megadott három érték közül két egymást követő üzleti évben a mérleg fordulónapján két mutatónak a jogszabályban meghatározott értéket meg kell haladnia.
A Számviteli törvény előírásai alapján a konszolidált éves beszámolót az anyavállalatnak kell készítenie. Ez a típusú beszámoló is tartalmazza a mérleget, eredmény-kimutatást és a kiegészítő mellékletet, valamint az üzleti beszámolót. Lényegi különbség azonban, hogy a konszolidált beszámoló a konszolidálásba bevont összes cég adatait tartalmazza, de úgy hogy a halmozódások ki lesznek belőle szűrve.
Mit jelent a kapcsoltság?
A cégek közötti kapcsolati rendszer meghatározása koránt sem egyszerű, és így a kapcsoltság, vagyis a kapcsolt vállalkozások fogalmi meghatározása sem az. Több jogforrás is igyekszik a fogalmat definiálni, sajnos azonban még nem teljesen egységesen. A fogalmat, illetve az ahhoz kapcsolódóan fontos rendelkezéseket az alábbi jogforrásokban lelhetjük meg:
- polgári törvénykönyvben (továbbiakban Ptk.)
- társasági adóról és osztalékadóról szóló törvényben (továbbiakban TAO tv.)
- a kis és középvállalkozások fejlesztésértől és támogatásáról szóló törvényben
- az adózás rendjéről szóló törvényben (továbbiakban Art.)
- számviteli törvényben
- OECD egyezmény,
- nemzetközi számviteli standardok
- Európai Unió joga
A Ptk.-ban konkrétan nem találjuk meg a kapcsolt vállalkozások fogalmát, de segítséget kapunk a befolyás meghatározásánál. A törvény különbséget tesz a többségi befolyás és a meghatározó befolyás, valamint a közvetlen és közvetett befolyás között. A Ptk. alapján tehát: többségi befolyással az a személy (természetes vagy jogi) rendelkezik egy vállalkozásban, aki a szavazatok több mint 50%-t birtokolja, illetőleg meghatározó befolyással rendelkezik. Meghatározó befolyásról pedig akkor beszélhetünk, ha egy jogi személyben valaki jogosult a vezető tisztségviselők és felügyelő bizottsági tagok kinevezésére vagy leváltására. A meghatározó befolyásnak van egy másik formája is, amikor egy gazdasági társaságban bizonyos tagok megállapodást kötnek a befolyással rendelkezővel, és vele azonosan szavaznak, azaz a befolyással rendelkezőn keresztül gyakorolják a tulajdonosi jogukat, és együtt a szavazatok több mint a felét birtokolják. Többségi befolyásról akkor is beszélhetünk, ha azt nem közvetlenül, hanem közvetetten gyakorolják. Közvetett befolyással rendelkezik a jogi személyben az, aki egy jogi személyben szavazati joggal rendelkező más jogi személyben (köztes jogi személy) befolyással bír. (2013. V. törvény, 8:2§ (4) bek.)
A befolyás meghatározására azért fontos, mert a kapcsolt vállalkozás fogalmának egyik meghatározó eleme lesz.
A TAO törvény már konkrét definíciót tartalmaz, és ezt fogadja el az Art is. A definíciót a fogalmak között a 4.§ (23) bekezdésében találjuk, mely az alábbiak szerint rendelkezik:
- az adózó és az a személy, ahol az adózó a Ptk.-nak megfelelően közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik
- az adózó és az a személy, aki az adózóban a Ptk. szerint közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik
- az adózó és egy másik személy, ahol egy harmadik személy a PTK alapján közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik mindkettőben,
- külföldi gazdálkodó belföldi telephelyei és külföldi telephelyei, illetve külföldi vállalkozónak a belföldi telephelye és az a gazdálkodó, aki a külföldi vállalkozóval a felső 3 pontban meghatározottaknak megfelel.
- az adózó és annak külföldi telephelye, illetve az adózó külföldi telephelye és az a személy között, aki az adózóval az első három pontban megjelölt kapcsolatban áll
- az adózó és az a személy, akik között az cégvezetésre tekintettel az üzleti és pénzügyi politikára döntő befolyásgyakorlást valósítanak meg
- az első három pontban felsoroltaktól függetlenül, akkor is létrejön a kapcsoltság, ha az adózó és más személy vonatkozásában legalább 25%-os szavazati jog részesedés (közvetlen vagy közvetett) vagy ugyanilyen mértékű tőkerészesedés (közvetlen vagy közvetett), vagy legalább 25%-os nyereség részesedés valósul meg (ezen rendelkezések vonatkozásában az előző pontban megjelölteket nem kell vizsgálni!)
A fogalmi meghatározásban a meghatározóak az alábbiak: többségi befolyás, döntő befolyás, és legalább 25 százalékos tőkerészesedés. Ezek a fogalmak, mint azt már említettem a Ptk.-ban kerültek meghatározásra.
A számviteli törvény 3.§ (2) bekezdése definiálja a kapcsolt vállalkozás fogalmát, mely szerint az anyavállalat és a leányvállalat, vagy a közös vezetésű vállalkozás esetében beszélhetünk kapcsolt vállalkozásról, ahol a minősítést a felé rendelt anyavállalt szempontjából kell elvégezni.
A törvény az anyavállalat fogalmát már pontosan definiálja. Anyavállalatnak nevezi azt a vállalkozót, aki egy másik vállalkozónál (ezt hívja leányvállalatnak) közvetlenül vagy a leányvállalaton keresztül képes közvetett befolyást gyakorolni úgy, hogy a tulajdonosok szavazatának többségével egyedül rendelkezik, vagy más tulajdonosokkal megállapodás alapján a szavazatok többségét egyedül birtokolja, illetve a társaság tulajdonosaként megválaszthatja, visszahívhatja a vezető tisztségviselőket, vagy a többi tulajdonossal kötött megállapodás alapján a szavazati hányadától függetlenül döntő irányítást és ellenőrzést gyakorol. Leányvállalatnak minősül az a társaság, amire az anyavállalat a már felsorolt meghatározó befolyással bír.
A fogalom meghatározást, mint említettem megtaláljuk még az IFRS-ekben, az EU joganyagában, valamint a kapcsolt vállalkozásokra vonatkozólag minden szabályozás alapja az OECD modellegyezménye. A felsoroltak közül most csak az OECD modellegyezményét emelnénk ki.
Az egyezmény 2017-ben módosították és a II. fejezetének 9. cikke részletezi a kapcsolt vállalkozások szabályait, és a kapcsolt vállalakozások fogalmának több jellemzőit határozza meg, így például:
- közvetlen vagy közvetett ellenőrzés egy vállalkozás vezetésében, ellenőrzésében vagy tőkéjében
- minimum két államot érint, tehát például az egyik állam vállalkozása bír irányítással egy másik állam vállalatában
- egymással pénzügyi és kereskedelmi kapcsolatban vannak
- olyan feltételekben állapodnak meg, melyek eltérnek azoktól, melyekben független felek állapodnak meg egymással.
Azt hiszem, hogy a fenti példákból jól látható, hogy nem egyszerű a kapcsoltság fogalmának meghatározása. Sajnos azonban a kapcsoltság bejelentés köteles a NAV felé, melynek nem teljesítése vagy nem a jogszabály szerinti teljesítése bírsággal jár. Egyszóval a kapacsoltság vizsgálatát a gyakorlatban nem lehet félvállról venni és sajnos valóságos detektív munka kell hozzá.
Milyen teendői vannak a NAV felé a kapcsolt vállalkozásoknak?
Az Art és az Air (465/2017. (XII.28) kormányrendelet az adóigazgatási eljárás részletszabályairól) erre vonatkozólag három bejelentési kötelezettséget határoz meg:
- amikor egy társaság első alkalommal kerül kapcsolatba egy kapcsolt vállalkozással, akkor bejelentési kötelezettsége keletkezik
- amikor egy cégnek egy kapcsolt vállalkozással megszűnik a jogviszonya, akkor is bejelentési kötelezettsége keletkezik
- amikor egy társaság egy kapcsolt vállalkozástól vesz igénybe szolgáltatást és annak értéke 1 millió forint feletti valamint azt készpénzbe fizeti ki a részére bejelentési kötelezettsége keletkezik.
Ezen felül van még egy nagyon fontos kötelezettsége a kapcsolt vállalkozásoknak: a transzferár nyilvántartások elkészítése.
A transzferár nyilvántartások elkészítése nem egyszerű feladat, sok számolást, elemzést, kutatómunkát és természetesen igen nagy szaktudást igényel. Másrészről az adóhatóság nagyon szigorúan ellenőrzi a transzferár nyilvántartásoknak a meglétét, jogszabályoknak való megfelelőségét, és igen komoly bírságokat szab ki, ha hibát észlel.
Mit kell tudnunk a transzferárról?
A transzferár tulajdonképpen nem más, mint a vállalatcsoportok által használt olyan belső ár, melyet nem a piaci viszonyok, a piaci mechanizmusok, a kereslet kínálat szabályai alakítanak ki, hanem inkább a fizetendő adók, fizetendő vámok és költségvetési befizetési kötelezettségek elkerülésének vagy minimalizálásának szándéka.
Miért fontos a transzferár szabályozás?
Kapcsolt vállalkozások bár általában független feleknek látszanak, mégis feltételezhető róluk, hogy gazdasági érdekeik érvényesítése céljából összefognak, és az ügyleteik során nem a piaci hatások dominálnak, hanem az adócsökkentés, adóelkerülés. Az egymás közötti adásvételek során úgynevezett transzferárat használnak, ami tulajdonképpen nem más, mint egy vállalatcsoport belső elszámoló ára. Ezekkel az árakkal manipulálják a költségeiket és a nyereségüket.
A kapcsolt vállalkozások jelentős része átlépi az országhatárt és nemzetközi szintéren is tevékenykedik. Azt már minden cégvezető jól tudja, hogy minden egyes ország adórendszere más, így vannak kedvező adózású országok (ezek az úgynevezett adóparadicsomok), ahová érdemes „elvinni” a jövedelmet. Így a kapcsolt vállalkozások ki nem mondott célja, hogy a vállaltcsoport a nyereségét annál a vállalati egységnél mutassa ki, ahol az adózás szempontjából a legkedvezőbb feltételek vannak.
Mit kell tudnunk a szokásos piaci árról?
Az adózás rendjéről szóló törvény az alapelvek között a kapcsolt vállalkozásokra vonatkozólag a szokásos piaci ár elvét rögzíti irányadóként (2017.évi CL. törvény 3.§ (2) bek.). Az elv alapján a kapcsolt vállalkozások ügyleteit, amennyiben azok a szokásos ártól eltérő szerződési feltételeket alkalmaznak, akkor adózási szempontból a szokásos piaci áron kell minősíteni. A szabály alól egy kivételt engedett meg a jogalkotó, mégpedig ha magatartásuk megfelel a független felektől az adott helyzetben elvárható piaci magatartásnak.
A szokásos piaci ár a társasági adó törvény szerint az az ár, amit a független felek hasonló körülmények között egymással szemben általában alkalmaznak.
A szokásos piaci ár meghatározásának módszereit a Tao törvény rögzíti 18. § (2) bekezdésében. Ezek a következőek:
- az összehasonlítható független árakkal való számolás
- a viszonteladási árakkal való összehasonlítás
- a költség és haszon módszere
- az ügyleti nettó nyereségen alapuló módszer
- nyereség megosztásos módszer
- egyéb módszerek
Mit kell tudni a transzferár dokumentációról?
A transzferár nyilvántartás dokumentációja 2018. január 1-vel megváltozott. A nemzetközi szinten megújult szabályozás lett a hazai jogszabályokban is alkalmazva. Az új szabályozás egyik újdonsága a kétszintű dokumentáció összeállítása lett, melyek a fődokumentum és a helyi dokumentum. A fő dokumentum legfontosabb tartalmi elemei a következők:
- szervezeti felépítés bemutatása
- csoport bemutatása
- csoport immateriális javainak bemutatása
- a csoportnak a csoporton belüli pénzügyei tevékenységének a bemutatása
- a csoport pénzügyi és adózási helyzetének bemutatása
- fődokumentum elkészítésének adatai, időpontja
A helyi dokumentumnak az alábbiakat kell tartalmaznia:
- az adózó menedzsmentjének /ügyvezetésének szervezeti felépítése, illetőleg annak bemutatása, szervezeti ábrája, a döntési és jelentéstételi folyamatokra tekintettel
- az adózó üzleti vállalkozásának, tevékenységeinek és stratégiáinak részletes bemutatása
- az adózó legfontosabb versenytársainak bemutatása
- részletes adatokat kell adni egyes ellenőrzött ügyletekre, illetve egyes összevont ellenőrzött ügyletekre
- egy-, két-, vagy többoldalú szokásos piaci ár megállapodások másolata, melyek hatályban vannak, valamint más hatályos adózási megállapodások másolatát, melyeket az adóhatóság bocsátott ki
- helyi dokumentáció összeállításának időpontja
A fődokumentum a teljes cégcsoportról ad átfogó képet, így ezeket a dokumentumokat az anyavállalatnak célszerű elkészítenie. A helyi dokumentumot a kapcsolt vállalkozások minden tagjának külön-külön el kell készítenie.
Az új szabályozás alapján a transzferár nyilvántartás összeállítása, az ehhez szükséges adatok begyűjtése lényegesebb nagyobb munkát és hosszabb időt jelent, mint az előzőekben megszokott volt. Az elkészítés határideje a társasági adóbevallással egyidejűleg, azaz a naptári évvel azonos üzleti évű adózók esetében május 31-e.
Jogszabályi alapja a 32/2017 (X.18) NGM rendelet.
Mit kell tudni az IFRS-ről?
Az IFRS jelentése Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok, melyeket a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) készített. Ezek olyan értelmezéseket és keretelveket tartalmazó dokumentumok, amelyek lehetővé teszik, hogy az üzleti beszámolók világszerte egységes elvek és értékelések mentén készüljenek el. Így azok összehasonlíthatóvá, elemezhetővé válnak a pénzügyi szakemberek, a befektetők számára.
Az Európai Unió 2002-től elismerte, befogadta és 2005-től kötelezővé tette az IFRS-ek egy részének alkalmazását. Ezek az úgynevezett EU-IFRS-ek. A befogadás nem teljes körűen történt, mivel azt az Európai Unió döntést hozó testületei és döntési mechanizmusa igencsak megnehezítette. Az Unió szabályozása alapján a tagállamokban működő azon társaságok számára, akik az értékpapírjaikat az EU valamelyik szabályozott piacán, vagyis a tőzsdén bevezették, kötelező az IFRS szerint pénzügyi beszámoló készítése.
Mára már a világ számos országában alkalmazzák az IFRS–t. A magyar szabályozás 2016. január 1-vel tette lehetővé, hogy a hazai számviteli szabályok helyett a nemzetközi pénzügyi beszámolási szabályok alkalmazásával készüljön el az éves beszámoló. Erről a 2015. évi CLXXVIII. törvény rendelkezik. Ez az úgynevezettet IFRS törvény, melynek alapját a 1606/2002/EK rendelet (2002. július 19.) adja. A szabályozást 2017-től kiterjesztették a Magyar Nemzeti Bank (továbbiakban MNB) felügyelete alá tartozó pénzügyi szervezetek számára is. Az IFRS alkalmazásának feltételeit a Számviteli törvény 9/A.§ és 10. §-a foglalja össze. A hazai szabályozás az IFRS alkalmazásának lehetőségét évről évre kiterjeszti kötelező és választható jelleggel egyaránt.
A szabályozás alapján IFRS szerint állíthatja össze a beszámolóját (nem kötelező, de megteheti!):
- az a vállalkozás, melynek az anyavállalata a konszolidált éves beszámolóját IFRS–ek szerint készíti el
- a biztosítóknak
- pénzügyi közvetítőrendszer felügyeletével kapcsolatos feladatkörében eljáró Magyar Nemzeti Bank felügyelete alá tartozó pénzügyi vállalkozás, pénzforgalmi intézmény, elektronikuspénz-kibocsátó intézmény, befektetési vállalkozás, a központi értéktár, a központi szerződő fél, a tőzsde, a foglalkoztatói nyugdíjszolgáltató, az IFRS-ek szerint készített konszolidált pénzügyi kimutatásokba anyavállalati döntés alapján bevont pénzpiaci közvetítő és biztosításközvetítő, valamint a kollektív befektetési formákról és kezelőikről, valamint egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló törvény hatálya alá tartozó alap és alapkezelő,
- a számviteli törvény 155. § alapján könyvvizsgálatra kötelezett gazdasági társaság,
- a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe.
Kötelező jelleggel kell az éves beszámolóját az IFRS-ek szerint készíteniük:
- az a vállalkozó, amelynek értékpapírjait az Európai Gazdasági Térség bármely államának szabályozott piacán forgalmazza,
- a hitelintézet, továbbá a hitelintézettel egyenértékű prudenciális szabályozásnak megfelelő pénzügyi vállalkozás.
A szabályozás bizonyos gazdálkodó szerveket kivon az IFRS alkalmazási körből, például az állami vagy önkormányzati vagyonkezelést végző vállalkozók, a nonprofit gazdasági társaságok, a kölcsönös biztosító egyesületek, nyugdíjpénztárak, egészségpénztárok és önsegélyző pénztárak.
Mik az IFRS előnyei és hátrányai?
Aki az IFRS-t választja, annak többé nem kell a magyar számviteli törvény szerint beszámolót készítenie. További előnye, hogy más nemzetközi vállalatokkal összehasonlíthatóvá válik a gazdálkodó teljesítménye. Így a külföldi befektetőknek, beszállítóknak is megbízhatóbb partnere lehet az átláthatóság, összehasonlíthatóság miatt.
Hátránya kezdetben van inkább, először is az IFRS könyvelésre való áttérés egy megfelelő IFRS minősítésű könyvvizsgálót és könyvelőt kíván meg.